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101年許慈美/我國所得稅制度之.....

出版品 建立日期 2021-02-03 16:04:36

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出版品名稱:我國所得稅制度之改革與前瞻--以受控外國公司及實際管理處所為例

作者:101年得獎人:許慈美

ISBN No:978-986-87517-8-1

出版者:財團法人孫運璿學術基金會

出版時間:103.7

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自序:
致 謝 詞

筆者非常榮幸能夠獲得財團法人孫運璿學術基金會101年第1 屆傑出公務人員之殊榮,這是公務人員的最高榮譽。首先,要感謝財政部張部長盛和的推薦,以及基金會徐董事長立德、孫前校長震、史執行長欽泰、諸位董事們的肯定與拔擢,並贊助筆者出國拓展視野,考察國外租稅制度與實務。其次,要感謝生育筆者,並以身教、言教,教養的嚴父慈母,希望藉這項榮譽告慰天上的父母,聊以報答養育之恩。再者,要感謝外子及一對子女的包容,讓筆者沒有後顧之憂全心投入工作,以及感謝在學業、事業、家業及道業上教導、提攜的所有師長,還有陪伴一起學習成長的兄弟姊妹、同學與同仁。

筆者服務公職三十多個年頭,從地方基層稅務人員做起,歷任稅捐處、國稅局、賦稅署等主管,再調任新北市政府稅捐稽徵處處長,101年 月奉派調任賦稅署副署長,一路走來,非常感激能有服務地方與中央的歷練,也很幸運得到許多好長官、好同仁的指導、支持與協助,讓筆者從工作中淬練成長。

特別感謝許多不吝提攜、影響筆者最深切的長官,也是筆者最感佩的學習典範,包括財政部張部長的前瞻性視野與穩健睿智的領導風格,深深對筆者多所啟發;財政部許常務次長虞哲、賦稅署吳署長自心的專業素養、追求卓越領導與真誠關懷同仁的胸懷,令部屬們崇敬有加;新北市政府朱市長立倫、江顧問美桃及財政局呂局長衛青的充分授權、放手讓筆者盡力發揮,都值得效法。還有許多長官對筆者的照顧、指導與提攜,不及備載,筆者都感恩在心。

另外在身心靈方面,筆者很感恩能夠在88年皈依學佛,在道場中學習時時覺察自己的起心動念,修正行為,以「對上以敬,對下以慈,對人以和,對事以真」做為座右銘,學習把握每一個當下,發揮利他精神,盡心盡力協助長官、同仁及民眾做好每一件事情。

筆者在繁忙的公務中能夠出版這本書,首先要感謝財政部國際財政司李副司長雅晶、賦稅署楊稽核純婷提供研究方向,筆者主要職務歷練在消費稅,考量我國消費稅以實務查緝為主,制度面尚能與國際接軌,因此以所得稅做為研究主題,期透過研究過程深入瞭解各國所得稅反避稅制度,延伸學習領域。出國考察期間,承蒙日本交流協會奧村主任德仁、經濟部國際貿易局駐法國台北代表處經濟組朱副組長一萍與本部國際財政司丁專門委員碧蓮、賦稅署所得稅組林科長燕瑜的協助安排與接待。撰寫期間,感謝賦稅署吳組長蓮英的支持、協助,尤其要感謝胡專員仕賢與楊稽核純婷協助蒐集國內外資料、整理,提供重要意見以及細心編輯處理,使這份報告得以順利完成,居功厥偉,一切均銘感五內。

幸獲這項公務人員至高的榮耀,筆者內心經常生起對公務界永遠的巨人孫前院長運璿先生的景仰,以及緬懷其所樹立的許多福國利民典範,也時時提醒自己學習其風範,在未來能夠為國家、為社會做出更多的奉獻。

許慈美   謹識

中華民國103年 月1 日
目錄:

第一章 前言

第一節 研究動機
第二節 研究範圍與方法


第二章 國際間反避稅措施發展概況及趨勢

第一節 國際推行反避稅措施之發展概況
一、傷害性租稅競爭報告及租稅庇護所
二、強化資訊交換機制
三、防杜稅基侵蝕及利潤移轉

第二節 跨國租稅規避型態及相關反避稅措施
一、國際租稅基本課稅原則簡介
二、跨國租稅規避型態
三、國際間主要反避稅措施簡介

第三節 受控外國公司制度簡介

第四節 營利事業居住者認定-實際管理處所 

第三章 選樣國家公司制度介紹


第一節 受控外國公司制度
一、美國
二、法國
三、日本
四、韓國
五、英國
六、小結

第二節 營利事業居住者身分認定
一、英國
二、澳洲
三、加拿大
四、中國大陸
五、小結

第四章 我國所得稅實行反避稅措施沿革及概況
第一節 一般反避稅規定
一、立法沿革
二、基本特性
三、小結

第二節 移轉訂價查核制度
一、立法沿革
二、查核準則規範重點
三、執行情形
四、小結

第三節 反自有資本稀釋制度
一、制度沿革
二、查核辦法規範重點
三、配套措施
四、小結

第五章 我國受控外國公司及實際管理處所制度之芻議.....

第一節 受控外國公司課稅制度
一、受控外國公司之適用範圍
二、豁免適用規定
三、課稅所得(投資收益)之範圍

四、避免重複課稅機制
五、課稅資料蒐集

第二節 以實際管理處所認定居住者身分制度
一、實際管理處所之認定標準
二、現行營利事業所得稅相關規定之適用

第三節 未來展望
一、落實實質課稅原則
二、降低反避稅制度依從成本
三、建立產官學順暢溝通管道
四、加強國際稅務合作
五、逐步建立周全之反避稅制度

參考資料
參考文獻
參考網站

圖目錄

圖一 跨國避稅態樣-混合個體Ⅰ
圖二 跨國避稅態樣-混合個體Ⅱ
圖三 跨國避稅態樣-混合工具
圖四 跨國避稅態樣-混合個體及混合工具
圖五 跨國避稅態樣-混合移轉
圖六 跨國避稅態樣-無形資產移轉訂價
圖七 跨國避稅態樣-財務公司資本弱化

 

第一章 前 言

第一節 研究動機 「財政為庶政之母」,乃因財政收入是政府施政之主要財 源,政策若缺乏財源挹注,勢將無法推動,而自00年至011 年我國賦稅收入平均約占各級政府財政收入之.%,其中所 得稅收入又約占賦稅收入1.%1 ,由此可知,所得稅收入對我 國之重要性,因此,財政學者稱所得稅為「租稅之女王」。 所得稅係以納稅義務人當年度所得淨額為稅基,並應於次 一年辦理結算申報繳納,當經濟景氣佳時,營利事業營業收入 增加,企業盈餘與個人營利所得也增加,政府所得稅收入自然 隨著增加,因此,所得稅收入與上一年度經濟景氣呈現一定程 度之正相關。 00年第季美國次級房貸危機引發全球金融風暴,使全球 經濟景氣陷入衰退,最終產品消費市場疲弱不振,製造業訂單 銳減,失業率持續攀升。00年下半年始逐漸復甦,但仍面臨不確定風險,包括希臘及西班牙等歐洲國家債務問題、各國激 勵經濟措施退場、主要國家失業率仍高、內需仍顯疲弱等,全 球經濟景氣復甦之路崎嶇。011年下半年歐美國家主權債務危 機擴散,歐元區失業率居高不下,國際需求不振,01年受歐債危機蔓延、中國大陸經濟成長減緩,以及美國財政懸崖風險 等因素影響,更使全球經濟持續疲弱,01年初,上開風險雖 稍漸紓解,惟歐元區仍陷衰退,加上美國、中國大陸經濟成長 力道不穩等因素,全球經濟復甦緩慢,加上國際租稅競爭等因 素,各國不但競相減稅,更不宜開徵新稅或提高稅率,使稅收 不如預期 。而政府各項施政不容停擺,尤有甚者,為挽救經濟 衰退之頹勢,各國一致採行擴張型財政政策,包括刺激消費、 獎勵投資、提供失業補助金等提振經濟方案,使得財政支出不 減反增,讓已趨困窘的財政狀況猶如雪上加霜,各國在政府部 門節流有限之情況下,如何為拮据匱乏的財政開創財源,益顯 重要。

財政健全為國家發展之基石,我國為國際社會之一員,自 無法不受國際潮流影響,尤其我國為一島國,資源有限,必須 仰賴拓展國際貿易,才能活絡經濟,帶動國內經濟成長。然 而,00年以來全球經濟復甦緩慢,需求疲弱,對高度倚賴國 際貿易的我國而言,賦稅收入大受波及,財政穩健倍受挑戰, 為提升產業國際競爭力,我國更利用促進產業升級條例落日時 機,將營利事業所得稅稅率由%調降為1%,讓原來僅由少數 產業享有之租稅優惠,改為普及於各行業。目前任何租稅減免 優惠已是不可能再有的承諾,如何針對現行稅制研提有效防杜 稅收流失方案,實乃當前稅制改革之重要課題。 其次,就個體經濟言,近二十年來,由於資訊科技的迅速 發達,帶動全球化趨勢,也帶動國際貿易蓬勃發展,在競爭激 烈的國際貿易環境下,追求成本最小、利潤最大的企業,紛紛 調整資源配置與營運模式,因此,跨國企業集團在世界各地設立企業或進行交易,日益頻繁且重要;而租稅乃企業經營成本 之一,且所得稅具有流動性,當營利事業有盈餘或進行投資之 個人有營利所得時才有所得稅負擔,是以整體稅負最小化亦為 企業租稅規劃策略運用之方向。又因各國的稅制差異及所提供 的租稅優惠不同,更使得跨國企業的租稅規避手法,層出不 窮,時而推陳出新。 跨國企業之租稅規避最常見的方式,包括利用各國稅率差 異透過集團企業間移轉訂價手段,提高有盈餘企業之成本,並 增加有虧損企業之營收,以降低集團企業整體所得稅負;或於 免稅天堂、低稅率國家或地區等租稅庇護所(tax haven)設立紙上 公司(即受控外國公司),並將盈餘保留於該等受控外國公司,以 規避實際管理處所當地較高之所得稅負:或利用利息支出增列 成本或費用,進而減少所得額之規定,採用借貸、股東往來等 方式替代募集資本,將資本弱化以規避所得稅等做法,使集團 整體稅負減至最低。 各國為防止企業利用上述跨國租稅安排規避稅負,針對 該等租稅規避行為多已於其稅法訂定反避稅之相關規定, 除了訂定一般性的反避稅規定(General Anti-avoidance Rule, GAAR)外,並訂定具體的反避稅規定(Specific Anti-avoidance Rule, SAAR),包括移轉訂價(Transfer Pricing Rule, TP)、資本 弱化(Thin Capitalization Rule, TC)、受控外國公司 (Controlled Foreign Corporation Rule, CFC)、實際管理處所(Place of Effective Management, PEM)等。這些法則不但是近兩年來美國、歐盟 國家領導人戮力執行的政策,亦是經濟合作暨發展組織(The  Organisation for Economic Co-operation and Development, OECD) 移轉訂價年會相當受矚目的議題。

現行運用受控外國公司及實際管理處所規避稅負最著名之 典型,以全球最大手機供應商蘋果電腦公司為例,01年月間 被美國國稅局查獲蘋果公司通過眾多的海外聯營公司,每年避 稅數額高達數十億美元。根據美國參議院常設調查委員會(The Permanent Subcommittee on Investigations, US Senate)報告估計, 藉由避稅策略,蘋果公司011年在美國避免億美元聯邦稅, 01年更是達到0億美元。報告指出,蘋果公司採用了合法的 課稅方法,避免向美國繳納在海外的利潤所得稅。例如,蘋果 公司利用愛爾蘭和美國稅法的技術性缺陷,得以避免巨額稅 款。根據愛爾蘭稅法,只有在當地管理與控制的企業才被視為 愛爾蘭企業;同時,根據美國國稅局的規定,只有在美國註冊 的公司才會被視為美國企業。蘋果公司在很久之前便將歐洲、 中東、印度、非洲、亞洲以及太平洋地區業務的註冊地放在愛 爾蘭科克,愛爾蘭的法定公司稅稅率為1.%,低於美國%的 稅率水平,該公司並在近幾年與當地政府談判達成了繳納低於 %的特別公司稅稅率。此外,蘋果公司還在荷蘭、盧森堡及英 屬維京群島等低稅率地區設立分支機構,其公布的大部分帳面 利潤來自國外,顯示其將大約0%利潤轉移到稅率比美國低之海 外國家或地區,卻未公布其在不同國家之分支機構間成本及收 益分配方式,因此難以判斷應稅利潤來源國及課稅權歸屬國。 蘋果公司不但未將海外利潤帶回美國,甚至主張美國現行制度 對於將海外盈餘帶回美國的公司不利,建議美國國會修改稅 制。 為了減少聯邦赤字問題,美國政府對於如何提高稅收進行 激烈爭辯,民主黨認為,因為企業藏匿海外利潤避免繳稅,讓 政府損失巨額稅款;共和黨則認為,應調降企業所得稅稅率, 減輕美國企業把海外利潤帶回國內的稅負,以鼓勵企業在美國 進行投資。 如同美國民主黨與共和黨在上開議題之爭辯拉鋸,各國政 府亦面臨全球化之租稅競爭,為建構具吸引力之投資環境,促 進自身經濟發展,並扶植國內產業以提升其競爭力,往往會採 取租稅優惠的手段吸引投資。而在當前各國財政狀況普遍欠佳 之情況下,如何建構一個兼顧有效吸引投資且能防堵租稅規避 之賦稅環境,以促進經濟成長並維護租稅公平,成為各國稅制 改革必需共同面臨之嚴峻挑戰。 如前所述,跨國企業租稅規避手法多樣,考量我國財政部 所提出所得稅法部分條文修正草案,尚在立法院審議階段,其 中第條之受控外國公司課稅制度及第條之 以實際管理處 所認定營利事業居住者身分制度等規定,引來諸多海外臺商與 民意代表深度關切,爰交付黨團協商。本研究以跨國公司透過 受控外國公司與實際管理處所規避所得稅之改革為主題,期釐 清各方課稅疑慮,爭取支持,以維護租稅公平,進而為國庫創 造新稅源,增裕庫收。